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税务总局货物和劳务税司处长王葳:“营改增”文件是怎么设想的  

2016-06-22 23:00:44|  分类: 营业税改增值税 |  标签: |举报 |字号 订阅

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税务总局货物和劳务税司处长王葳:“营改增”文件是怎么设想的

内容大概分三部分:首先,介绍一下这次“营改增”基本的概况。第二,给大家介绍一下“营改增”主要涉及到的一些主要的政策文件。第三,根据现在增值税的税制要素,逐一给大家简要说明一下现在政策里比较重点或者难点的部分。

这次“营改增”,之前3 7行业已经纳到“营改增”范围,这次将剩余的建筑业、房地产、金融保险和生活服务包括服务业全部都纳到这次“营改增”的范围,从5月1号开始,全部营业税纳税人都会改交增值税,不会再有交营业税的情况了,5月1号开始,营业税这个税种在我国基本停止征收了,这是这次改革基本的征收范围。

再有,这次改革,相当于把现在增值税从生产型或者半消费型改成彻底消费型增值税,允许不动产、不动产进项可以抵扣,从税制上来说,增值税变成彻底的消费型增值税,这是这次改革第二个特点。

第三,我们出台了一些过度性政策,一个是为保障这次税制平稳过度;再一个是为了落实克强总理保障这次改革的行当税负不增加的指示,所以,我们在整个文件或者税制设计过程之中增加了一些过度政策。比如一些老项目,简易征收方法,再比如原来营业税优惠政策,基本上都平移到现在的“营改增”文件之中。由于现在增值税的税制可能没办法解决税负增加的行业,也给了一些过度政策,比如有些行当还保留了差额征税的政策,这也是一种过度的安排。包括有些进项比较少,进项可以取得比较少的行业,给简易征税的过度办法,比如文化体育服务,搞表演的,搞体育表演,搞文艺演出的,人工成本占比比较高,我们给一个过度办法。相关文件在总局网站都可以看得到,专门有“营改增”模块,把这次“营改增”制发的相关文件都放在里面。当然,最主要的是财税2016年36号文,是整个“营改增”最基础的文件,或者相当于这次所有“营改增”行业条例加细则。在36号文之后,我们对于一些特殊管理上有特殊要求的行业制发了公告,比如纳税申报,专门发了13号公告,不动产进项抵扣,转让不动产,不动产经营租赁,跨区服务,房地产开发项目,都有专门的增值税管理办法,昨天发了“营改增”征收管理公告,很综合性的文件,涵盖内容很多,包括一般纳税人认定问题,包括发票使用,包括发票的开具等等,最近一段时期我们接到很多基层税务机关包括纳税人提到的问题,都在公告里给了解答,在座各位学习“营改增”政策,这也是很重要文件。

我们在写“营改增”最基础文件就是财税2016年36号文时候我们的一些想法,以便于大家理解为什么会有这样一些过度安排或者为什么有这样的政策出来。

首先,写新的“营改增”文件时候,我们本着这么几个原则:一个是基于2013年106号文,上次“营改增”大文件,36号文首先基于106号文基础之上做了一些增加或者完善,包括过度政策做了一些调整,优惠政策也做了增加,这是大前提,没有改变2013年106号文大的框架,当然,不是说现在写的36号文的框架包括范围是最完美的结果,涉及到此前已经“营改增”行业适用的政策包括他们对文件的理解或者习惯性掌握,这次做新的36号文件时候,没有大的调整106号文模式或者范围,比如写到税目注释时候,现在税目注释,涵盖原来营业税所有征税范围,甚至还有一些增加,写注释的时候,最理想状态,我们是想按照经济行为的性质划分,增值税毕竟是按行为征税的间接税,最理想模式划分税目一定跟经济行为的性质划分,对于106号文写的注释就会有调整,这个调整可能会对原来纳税人的理解包括对原来政策可能有冲击,我们写新的税目注释时候没办法做到最完美或者最理想化的税目注释,结合106号文注释,包括结合原来营业税的注释,结合2001年国家统计局发的国民经济分类,安全分类的描述或者细分行业对现代的注释做了完善和修订。包括可能近些年来新发生的一些经济行为和经济业态,在原来营业税注释里没有表现出来,有的全笼统的涵盖在营业税所谓其它服务业税目之下,比如新增的商务辅助服务,大部分征税内容原来都属于营业税其它服务业范围,随着国家经济的发展,新兴液态,在现代服务里专门把商务辅助服务提出来,包括生活服务,这是原来营业税税目注释里不够清楚的。第二个考虑,要结合原来营业税的一些特点或者营业税原有的条例细则的规定,我们在写新的36号文的时候,把原来营业税的一些规定或者有优点、有优势的地方结合到这次36号文里,如果大家对原来的营业税熟悉的话,也可以看到这次36号文里其实很多地方体现了原来营业税条例细则或者相关规定的一些办法或者一些做法。比如刚才提到的差额征税,这是原有营业税规定里存在的,当然也是为了解决营业税全额征税的税制之下造成某些行当税负会增加的问题,在营业税的税制之下,出台了一些差额征税的政策。这些政策在营业税改增值税之后,如果改征增值税,本身如果可以解决税制增加问题,自然,利用正常的增值税税制解决这些行业税负增加的问题。纳税发生时间、纳税地点都可以看到原来营业税条例细则的影子。

第三个考虑,这次写36号文的时候,这次时点是从“营改增”改革试点初期到下一不增值税立法过程中转折的节点,36号文一些规定也是为下一步立法相当于做铺垫,把现在的增值税税制做个完善,为下次立法做准备。如果大家有兴趣,可以对比现在增值税的条例跟“营改增”行业适用的所谓条例细则,在有些规定方面做了调整,跟老的增值税条例细则相比,我们在有些规定上其实做了调整,或者做了完善,这些完善都是想为下一步立法做准备,下一步增值税立法,这个法一定是基于现在所有的行业,包括货物、包括服务、包括无形资产、不动产所有行当基础之上做的立法。立法之前,我们希望在原来增值税条例基础之上把存在的弊端和缺陷尽量完善了。这是写这次“营改增”大文件时的想法,如果大家看到了“营改增”政策,文件非常长,3.9万字,算是有史以来税收上最长的一个文件,这么大的文件,刚看的时候,对于有些规定可能不见得能够理解,大家可以从这几个方面考虑,我们的初衷就是这几个,政策的出台或者政策的修订调整都是由于上述几个原因做的调整。

接下来,按照增值税的税制要素把这次“营改增”规定里的重点内容给大家做一个介绍和讲解。`

第一块,征税范围。刚才,我在给大家介绍我们写36号文想法时候也说到过,这次“营改增”涵盖了原来营业税所有征税行当,36号文的征税范围涵盖了原来所有营业税的征税范围。同时,增加了一些新的经济行为、经济现象,比如刚才提到的权益性无形资产,都是新增的,原来营业税没有征税的范围。再有,细化了一些原有营业税税目注释征税但是没有明确出来的行当,比如商务辅助服务,这些都是这次细化的内容。

第二块,完善了征税范围的定义或者完善了现在的“营改增”征税范围。为什么这么说?什么叫征收“营改增”增值税?什么行为应该征收“营改增”增值税?或者发生什么情况应该交增值税?对“营改增”的行业来说。最基本的条件四个:

第一,你要在境内发生,在中华人民共和国境内,这是一个基础的原则;

第二,这个行为是要有偿的;

第三,我们提供的服务也好,转让不动产也好,都是向他人的;

第四,发生的业务要属于注释范围的,这是征收“营改增”增值税最基本或者理解它的征收范围最基本的几个要点。

但是,在此基础之上,我们还做了一些特例的规定,比如有些行为确实满足我刚才提到的四个要件,但是,我们明确列明了,这些行为不征增值税,比如存款,附件2里写到存款是不征税的,为什么存款不征税?我跟大家简单聊聊,涉及到贷款不能抵扣的事情,在很多企业来说,贷款算经营成本中比较大的一块,这次设计税制时候,抵扣范围里,贷款利息的支出不允许扣进项,为什么有这么一个设计?我跟大家简单聊聊,涉及到存款不征税,存款不征税是原来营业税的一个规定,如果对银行贷款征税的话,可能一个前提是存款也要征税,对于银行来说,进销项才有基本的均衡,如果对存款征税的话,大家想象一下,拿到存款利息的这些单位和个人都要交存款增值税,范围非常大,可能从曾经上来说,即使申报存款利息免税,对于纳税机关和纳税人都很难。另现在我国是凭票抵扣,存款利息怎么抵扣呢?现在很难做到,在纳到不征纳范围下,贷款利息自然不能抵,这是税率上的基本规定。在征税范围里,有些行为是满足我刚才提到的增值税征税的四个基本要件,但是存款利息不征税。包括行政单位收取的行政事业性收费和政府基金,政府收的行政事业经费和政府基金纯粹为了履行国家职能,现在规定对这块不征税,满足了四个要件,现在排除到征税范围之外,属于征税范围的一个特例。

再一个征税范围的特例,可能不满足刚才提到的四个要件,但是,我们也要对它征税,比如规定的无偿要视同有偿,无偿提供服务、无偿转让无形资产和无偿销售不动产都要视同有偿征税,这个规定是对现在税制的一个完善,跟原来营业税的规定其实有调整和变化,原来只对不动产和土地使用权视同有偿征税,对于无偿服务没有视同有偿服务。无偿转让货物所有权的时候,在增值税条例里视同有偿征税,从税制完善上来说,为了完善税制或者堵塞漏洞的规定,也是国际上通行的惯例,如果规定所有无偿行为都不征税的话,确实会有一部分纳税人会钻空子,说我跟另外一个企业之间的行为是无偿的,税务局的税就收不上来了,其实是对完善税制的一个规定。

当然,在无偿之下,我们也规定了,如果无偿行为是用于公益事业或者针对社会大众的,这种无偿行为也不征税,比如发生汶川地震或者印尼海啸时候,都是国家指令的,有的是国务院直接发布指令的,要运送救灾物资,或者把境外的中华人民共和国公民接回境内来,根据国家指令做的运输服务都是无偿的,免费的,不收钱,这种行为如果视同有偿征税,对企业来说不尽公平,合税,但是不合合情理,写到无偿视同有偿行为时候把这种行为剔除了,用于社会大众的无偿服务不会视同征税,对增值税条例中无偿视同有偿的改进,无偿视同有偿销售货物没有剔除项目,即使用于捐赠救灾物资,也要照章视同有偿征税,这是这次做的一个完善。

第二块,纳税义务人和扣缴义务人,说一个跟原来106号文有调整的内容,删除了代理人作为扣缴义务人规定,直接是买受方作为扣缴义务人,在执行过程之中,我们听到一些反映,首先,现在在政策上,这么多年来,代理人作为扣缴义务人的概念从94年的营业税条例就有的,什么叫代理人呢?一直没有一个清晰的概念,不是说我们不愿意做,而是代理人的定义确实很难定义,我想在座各位很多是事务所的,大家如果接触到这儿的时候,可以跟企业聊聊代理人定义很难做出来,这么多年来,我们在政策上一直没有对代理人有一个清晰的概念。第二,执行过程中会有一些争议,比如对于购买方来说,不知道对方有没有代理人,卖方有没有代理人,我不知道,有代理人,有没有扣缴增值税,我也不知道,如果谁都没有扣缴增值税,未扣缴的法律责任由谁承担呢?执行中会有争议。这次写新的36号文的时候,把代理人删除掉了,只留了购买方作为扣缴义务人,当然,也留了口子,有另外情况,可以领行规定扣缴义务人。

第三,税率和征收率,税率还是11和6,征收率有些特殊规定,做附件2过度政策的时候,对于销售不动产或者不动产租赁维持5%的征收率,跟3%的征收率不一样,为什么这样呢?为了原来营业税不动产和租赁都是采用5%营业税税率,改征增值税之后,如果把征收率直接降到3%的话,对收入有一大块影响,包括销售、出租,在营业税税收收入里确实是一个大的税源,在原有3%征收率基础上加上临时过度5%的征收率。

无运输工具承运,现在放到交通运输,由原来的6%变成11%。这是税率变化部分。第二,融资性售会回租,原来是17%,有形动产售后回租17%,现在放到贷款服务里,适用6%。另外,提醒一下,贷款服务征税的计税依据是贷款取得的利息,不含本金,自然的售后回租业务,征收时候,确定销售额的时候,也只是利息部分,没有含本金。

第四,进项税额。交增值税,进项税额,哪些能抵?哪些不能抵?这是增值税税制里非常重要的一块内容。我想拣几个理解起来或者相对重要的一些问题给大家讲一下。

一个是不动产,由于这次增,把销售不动产纳到增值税范围之后,自然,买不动产可以做抵扣,对于不动产的抵扣有这么几点要注意:5月1号之后,新取得的不动产,包括5月1号新的不动产在建工程分两年抵扣,不是像正常的买货物、买无形资产那样一次性抵扣,跟原有规定稍微有点区别,分两年抵扣。当然,具体分两年抵扣办法,我们出了一个专门的公告,大家可以看一下公告里边的内容,写到怎么分两年计算,包括什么情况转出、什么情况转入,转出、转入时候怎么计算,公告里都有清晰的规定,这是不动产抵扣一定要注意的。

第二,不动产抵扣也会涉及到不动产是用于可抵扣的项目,还是用于不可抵扣的项目,在这个规定之上,我们在税制设计上基本本着有利于纳税人的原则,为什么这么说呢?我们现在的规定,如果专用于不得抵扣项目的,对不起,这块不动产不能抵,如果不是专用于,而是兼用于可抵扣项目和不可抵扣项目,现在规定这个不动产可以做全额进项抵扣,跟国际上其他征收增值税国家相比,这个规定应该是相对从宽或者更有利于纳税人,在座很多事务所企业也有研究国外税制的,大家可以看看,很多国家对于不动产抵扣上有专门的规定或者专门一套办法,相当于对用途进行了区分,采取相对合理的分配方式,把不动产进项进行分配,兼用于可抵扣和不可抵扣项目时候,在国外一些国家不可以全部抵扣,我们本着对纳税人有利的原则采用的这个原则。

第二块,贷款,涉及到贷款,或者有借款项目时候,提醒大家注意一下,首先,大家可以看到,在征税的时候,什么样的收入要按照贷款征税呢?是你取得的利息和利息性质的收入都要按照贷款服务征税。自然的,对方支付的利息和利息性质的费用全都是不可以抵扣的,因为都是贷款利息支出。第二附件2进项税额专门规定里提到过,跟贷款直接相关的投融资咨询费用包括手续费都是不允许抵扣的,这个规定为了防止息转费,双方签贷款合同时候,除了会规定合同里正常要贷款的时间是多长时间、利率多少、怎么付息、贷款利息多少之外,还会规定贷款过程中会收取一些中介服务费,如果没有跟贷款直接相关的费率不允许抵扣的话,可能会有些纳税人为了多做进项抵扣跟对方商量好,本来收5%的利息,利息变成4%,剩余1%作为费用,这样可以抵扣,为了堵塞漏洞,附件2有一些规定,跟贷款直接相关的费用不能抵扣。

第三块,旅客运输服务,原来106号文中写到过,不允许抵进项。为什么有这么一个规定?旅客运输服务,对于很多企业来说,确实是企业一部分经营成本,实际上旅客运输服务到底是为了生产经营?还是为了个人消费?在实际上很难划分,这也是各国征收增值税时候一个难点,国际通常惯例是这样,对于旅客运输,坐飞机也好,坐轮船也好,你付的运费都不允许抵扣进项。我想提到什么呢?把握什么样的旅客运输服务不能抵扣进项时候,在理解上,我们发现税务机关和纳税人有误解,我们所说的旅客运输服务不能抵扣指什么呢?指用于消费性质的旅客运输服务,比如有些情况下,我付的是客运运费,其实是联合运输正常经营支出,比如说我很好了,这些人要去旅游,我要把它从北京一直运到上海,不是飞机方式,从天津要到上海,比如没有直达航班时候,从天津承运他的时候,先用客运运到北京吉昌,从北京机场再飞到上海,如果第一个承运人把所有运费都收上来,这时候收到的运费会有一部分支付给北京到上海的航空运输公司,付出去时候,其实我们两家是联合运输业务,我付出去的确实是旅客运输费用,这个费用并不是不得抵扣的项目。旅客运输服务不能扣进项,在理解上不要有偏差。

销售额的规定,也是我们计算增值税销售税额包括简易征收时计算税额的基本依据。基本规定上还是全额作为销售额,刚才我提到过了,我们做了一些过度政策,现在的有些销售额是差额的,跟老增值税条例细则有比较大的突破,大家看一下我们发的文件,我不再细说了。

我想提醒的是,一个是房地产项目,差额部分可以扣土地出让金,这是营业税规定里也没有的,营业税差额征税规定很多,但是,也不允许扣土地出让金。“营改增”之后,房地产企业由5%营业税税率变成11%的营业税税率,土地出让金成本,对于房地产企业来说是比较大项的支出。尤其像北上广深这种一线城市,土地成本占比比较高。但是,从政府手里拿到的支付的土地出让金,拿不到现在所谓合法有效增值税发票,拿不到扣税凭证,这块成本不能扣除的话,对于房地产开发企业来说,税负可能要上升,所以,我们在税制设置上,允许房地产开发企业扣除支付给政府的土地出让金,只是针对一般计税房地产项目,如果简易计税房地产项目,土地出让金照样不可以扣,在房地产项目增值税管理办法里有具体规定。在销售额里融资性售后回租,在这次写36号文的时候,税目、税率都有变化,我们做过度政策安排时候,分了新老项目,如果4月30号有形动产售后回租,仍然维持原来的,按照融资租赁并且可以差额征税政策。如果5月1号新的售后回租合同,甭管新的有形产售后回租,还是无形产售会回租,都按照6%征收,第二,差额征税时,收入里含本金。

计税方法,在设计“营改增”税制的时候给了一些过度的计税方法政策,比如有些项目,我们给了简易征收、简易计税,可以选择简易计税过度政策,比如建筑业,我们给过度政策比较多的行当,不光是老项目可以选择简易计税方法,轻包工的建筑项目,包括甲供的建筑项目都可以选择简易计税方法,并且在简易计税方法基础之上维持了原来营业税差额征税的办法,推算下来,建筑行当“营改增”税负应该不会有增加。

纳税地点,现在“营改增”文件说原来营业税行当改成征收增值税之后,纳税地点基本都是按照机构所在地这个基本原则规定的,当然,除了其他个人,比如提供建筑服务、销售不动产、做不动产经营租赁,还是在所在地交税,除此之外,其它的都是按机构所在地交税的基本原则,这个原则对于某些特殊行当比如建筑、不动产租赁来说,跟原来营业税纳税地点有比较大的变化,原来营业税规定建筑在劳务发生地交税,销售、出租不动产都是在不动产所在地交税。改征增值税之后,为什么把所有纳税地点放在机构所在地呢?因为税制有大的变化,只有在机构所在地的时候,纳税人才能完整算出纳税额,增值税不像营业税,营业税是收入乘税率,增值数是销项减进项,只有机构地才能核算最终的纳税人。税制安排之上,我们对于建筑、不动产有大量过度政策,有预征安排,也是为了维持原来税源没有过多转移的原则,比如建筑,异地施工,工程项目所在地做预征,所有税回到机构地做纳税申报。附件2里有很多过度政策,考虑到原来营业税一些规定,在纳税地点上有变化,维持税源不做大的转移,保证这次税制平稳过度

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